Ticari hayatta, erken ödeme iskontosu, yılsonu iskontosu, ciro primi, ayni iskonto, küsurat iskontosu ve benzeri iskontolara sıkça rastlanmaktadır.

Bir önceki yazımda ciro primlerini yazmıştım. Bu yazımda da şirketler tarafından, özellikle dönem sonlarında verilen iskontoların vergisel açıdan değerlendirilmesine bir göz atalım..

İskontolar

İskonto, genel olarak satıcının belli şartlarla alıcıya satış fiyatından yaptığı indirimdir. Alıcı açısından iskontolar alınan mal veya hizmetin maliyetini azaltan bir unsurdur. Mükellefler ticari hayatta birçok değişik neden ve yöntemlerle iskonto uygulaması yapabilmektedirler.

Gelir ve Kurumlar Vergisi açısından iskontolar

Ciro primlerine ilişkin bölümde yapılan açıklamalara paralel olarak, ticari kazancın tespitinde iskontoların gelir veya gider kaydedilmesi, iskontoların satışları artırmak amacıyla yapılmış olması, gerçekleşmiş satışlar için uygulanması ve ticari teamüllere uygun olması şartlarına bağlıdır.

Satış iskontoları uygulaması muvazaalı işlemlere konu olmaya müsait bir uygulamadır. Özellikle ortaklık ilişkisi içinde bulunulan kişi veya kurumlara uygulanan iskonto oran veya tutarlarının, emsali niteliğindeki işlemlere uygulanan iskonto oran veya tutarları ile farklılık arz etmesi durumunda, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesi uyarınca, kazancın örtülü yolla söz konusu kişi veya kurumlara aktarıldığı şeklinde eleştiriye konu edilebilecektir. 

Dönem kazancı üzerindeki vergisel yüklerinin ya da grup şirketlerinin KDV ödemelerinin planlanması gibi muvazaalı işlemlere konu olabilecek satış iskontolarının vergisel bir risk teşkil etmemesi açısından yasal defter ve belgelere, doğru ve gerçek tutarları ile kaydedilmesi, gerçek ve tarafsız performans kriterlerine bağlanması, işletmenin iskontolara ilişkin belirli bir politikasının bulunması ve varsa uygulanacak iskonto oran ve dilimlerine ilişkin bilgilerin gerektiğinde ibraz edilecek şekilde saklanması büyük bir önem arz etmektedir.

Katma Değer Vergisi açısından iskontolar

KDV Kanunu’nun 25. maddesinde açıklanan KDV matrahına dahil olmayan unsurlar başlığı altında teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun iskontolara da yer verilmiştir.

Bu açıklamaya göre, iskontoların KDV matrahına dahil olmaması için,

- İskonto miktarı mal ve hizmet satışına ilişkin olarak düzenlenen fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmelidir,

- İskontolar ticari teamüllere uygun olmalıdır.

İskontoların “ticari teamüllere uygun olmasından kastedilen husus ise, satılan mal veya hizmetin piyasasında genel olarak yaygın bir biçimde uygulanan miktarlarda ve malın asıl bedeline nazaran makul tutarda yapılmış olmasıdır. 

Ticari teamüllere uygun olmayan iskontolar, fatura veya benzeri belgelerde gösterilseler dahi, KDV matrahından indirilemez.

Yıl sonu iskontosu

Ana satıcı firmalar, toptancı veya perakendeci bayilerine yıl sonlarında yıl sonu iskontosu adı altında iskonto yapmaktadırlar. İskontoların fatura veya benzeri belgeler üzerinde gösterilmesi ve iskontonun ticari teamüllere uygun olması durumunda KDV matrahından indirilmesi konusunda herhangi bir tereddüt bulunmamaktadır. Ancak, özellikle yıl sonu iskontolarında karşılaşıldığı gibi fatura veya benzeri belge üzerinde gösterilmeyen iskontoların KDV matrahından indirilmesi hakkında farklı görüşler mevcuttur. 

26 No’lu KDV Genel Tebliği’nin L/2 bölümünde, satılan mal ya da yapılan hizmet karşılığında düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmeyip, sonradan yıl sonlarında veya belli bir dönem sonunda yapılan iskontoların KDV matrahından indirilmesi söz konusu olmadığı gibi, “hizmet” kapsamında sayılan iskontoların ayrıca katma değer vergisine tabi tutulması gerektiği belirtilmiştir.

Ancak Danıştay’ın bu konuda vergi idaresi görüşünün tam aksi yönünde verilmiş kararları bulunmaktadır. Danıştay 11. Dairesi’nin 15.05.1996 tarih ve E.1996/1370, K. 1996/1927 sayılı kararında; “Peşinat, ödeme, ekstre, yıl sonu adlarıyla yapılan iskontoların mal satışı veya hizmet ifası karşılığı olmadığı, teşvik amacıyla yapıldığı, bu iskontoların KDV Kanunu’nda düzenlenen teslim ve teslim sayılan haller ile ilgisi bulunmaması nedeniyle KDV’ye tabi olmayacağı” belirtilmiştir.

Erken ödeme iskontosu

Erken ödeme nedeniyle yapılan iskontolara genellikle taksitli satışlarda rastlanılmaktadır. Taksitli satışlarda alıcının mal bedelini öngörülen vadeden önce ödemesi nedeniyle bir iskonto yapılması (vade farkından vazgeçilmesi şeklinde) halinde, iskonto tutarı kadar vergi matrahında değişiklik meydana gelmekte, bu durum ise KDV Kanunu’nun 35. maddesine göre düzeltmeyi gerektirmektedir.

Dolayısıyla, erken ödeme nedeniyle yapılan iskontoya isabet eden katma değer vergisi ile ilgili olarak, müşterinin KDV mükellefi olup olmadığı göz önünde bulundurulmak suretiyle, 23 No’lu KDV Genel Tebliği’nin B bölümüne göre işlem yapılacaktır. 

KDV mükellefiyeti olan kurumlara (alıcı firma) yapılacak erken ödeme iskontolarının, alıcı firma tarafından düzenlenecek fatura ile belgelendirilmesi ve fatura üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. 

Küsurat giderme amacıyla yapılan iskontolar

Mükellefler, fatura bedeli ve KDV’nin küsuratsız olmasını sağlayabilmek için, küsuratı giderecek miktarda indirimde bulunabilmektedirler. Bu şekilde yapılacak iskontonun; KDV matrahından düşülebilmesi için, faturada ayrıca gösterilmesi ve ticari teamüllere uygun olması gerekmektedir. 

Küsurat giderici iskontonun, KDV hesaplandıktan sonra, vergi dahil toplam bedelden indirim suretiyle yapılması KDV Kanunu’nun 25. maddesine uygun değildir. Bu nedenle, iskonto tutarının, küsuratı önleyecek şekilde belirlenerek KDV hariç satış bedelinden indirilmesi, KDV’nin ise bu şekilde tespit edilecek bedel üzerinden hesaplanması gerekmektedir.

Bedelsiz mal veya iskonto olarak verilmesi

Ciro priminin, satıcı tarafından izleyen yılda bedelsiz mal olarak gönderilmesi uygulamada rastlanılabilen bir durumdur. Bu iki şekilde gerçekleşebilmektedir. 

Birincisi bedelsiz mal faturası kesilmek suretiyle gönderilmesi, ikincisi izleyen yılda yapılan mal alımlarına ilişkin fatura üzerinden, önceki yılda hak edilen ciro primi kadar iskonto yapılmak suretiyle iskontoya isabet eden kısım kadar malın satıcı tarafından alıcıya ciro primi karşılığı olarak gönderilmesidir. 

Bu durumda fatura üzerinde yapılan iskonto ile ciro primini birbirinden ayırmak gerekmektedir. İskonto, hesap dönemi içinde satıcının satış bedeli üzerinden yaptığı indirimi ifade eder. Bu durumda yapılan iskonto mal maliyetini azaltmaktadır. 

Dolayısıyla KDV’ye tabi tutulmamaktadır. KDV Kanunu’nun 25/a maddesi uyarınca KDV matrahına dahil edilmeyecek olan iskonto, ticari teamüllere uygun olarak yapılan iskontodur. Bu durumda ciro priminin karşılığı olan ve malın bedelsiz olarak alıcıya tesliminin sağlanması amacıyla yapılan iskontoyu KDV Kanunu’nun 25/a maddesi ile değil, 4’üncü maddesi kapsamında değerlendirmek gerekmektedir.  

Ciro primi, yapılan satış hizmetinin karşılığı olduğundan, hizmet ifasında bulunan taraf bunu hizmet faturası düzenlemek suretiyle belgeleyecektir. Yapılan hizmetin karşılığı olarak satıcı tarafından gönderilen mal için ise satış faturası düzenlenmesi gerekmektedir. 

Zira ciro primi karşılığı bedelsiz mal gönderilmesi, KDV Kanunu açısından, birincisi yıl sonu itibariyle hizmet ifası, ikincisi satıcı tarafından bedelsiz mal gönderilmesi olmak üzere iki teslimi bir arada bulunduran bir işlemdir. KDV Kanunu açısından her teslim için bir fatura düzenlenmesi ve fatura üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

Dönem sonunda ciro primi olarak bedelsiz mal sağlanması durumunda, malın alıcıya ertesi yıl teslim edilmesi, gelirin dönem sonu itibarı ile ticari kazanca dahil edilmesine engel teşkil etmeyecektir. Bu nedenle, mal olarak verilen ciro primi için de, dönem sonu itibariyle gelir ve gider tahakkukunun yapılması ve kapanan hesap dönemi kayıtlarına alınması gerekmektedir.