Ticari hayatta, erken ödeme iskontosu, yıl sonu iskontosu, ciro primi, ayni iskonto, küsurat iskontosu ve benzeri iskontolara sıkça rastlanmaktadır.

Bu yazımda şirketler tarafından, özellikle dönem sonlarında verilen iskontoların ve ciro primlerinin vergisel açıdan değerlendirilmesine bir göz atalım..

Ciro primi

Ana satıcı firmalar mallarının satılmasına aracılık eden aracı firmalara veya bayilerine, belli bir satış cirosunu aşmaları halinde, ciro primi adı altında ödeme yapabilmektedir. Ciro primleri genellikle yıl sonları itibariyle hesaplanmaktadır. 

Uygulamada, yıl sonu itibariyle tahakkuk eden ciro primlerine ait faturaların dönem sonu itibariyle düzenlenmesi halinde sorun bulunmamakla birlikte, faturanın izleyen yılda düzenlenmesi halinde hangi yılın geliri ve gideri olarak dikkate alınacağı konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktadır. 

Diğer taraftan, söz konusu primlerin KDV’ye tabi olup olmadığı da ayrı bir tartışma konusudur. Konuyu tüm detaylarıyla Kurumlar Vergisi ve KDV Kanunları açısından irdeleyelim.

Gelir ve Kurumlar vergisi açısından ciro priminin değerlendirilmesi

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinde kurumlar vergisinin, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Öte yandan, ticari mal ve hizmet satışlarından ede edilen kazançlar Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları bakımından “ticari kazanç” olarak değerlendirilmekte olup, ticari kazançların tespitinde Vergi Usul Kanunu’nun 283 ve 287. maddelerinde tanımlanan, tahakkuk esası geçerli bulunmaktadır. 

Tahakkuk esasında, gelirin tahsil edilmesi beklenilmemekte, gelirin miktar ve tutar olarak kesinleşmesi ve geliri doğuran olayın eksiksiz olarak tamamlanmış olması vergilendirme için yeterli bulunmaktadır. Ticari kazancın tespitinde bir giderin matrahtan indirilebilmesi için ise gidere ilişkin ödemenin yapılması yeterli olmayıp, giderin miktar ve tutar olarak kesinleşmesi ve gideri doğuran olayın (mal veya hizmet alımı) gerçekleşmiş olması gerekmektedir.

Bu çerçevede, belli bir satış cirosuna bağlı olarak ana satıcı firmalardan elde edilen ciro primlerinin, elde eden mükellefler yönünden ticari kazanç olarak kabul edilmesi ve tahakkuk ettikleri dönemde vergilendirilmesi gerekmektedir. Ciro primini veren firma açısından ise, söz konusu primin, faaliyeti ile doğrudan ilgili olması ve ticari teamüllere uygun olması şartıyla ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilmesi mümkündür. 

Burada ticari teamüllerden kastedilen, verilen ciro priminin emsallerine nazaran büyük farklılıklar göstermemesi ve firmanın belli ve tutarlı bir ciro primi uygulamasının mevcut olmasıdır. Ciro priminin verildiği firma ile ticari ilişkinin boyutu, primin hesaplanmasına esas teşkil eden satış tutarlarına ilişkin bilgilerin sağlıklı olması ve hesaplamada kullanılan oranların tutarlılığı bu noktada büyük önem arz etmektedir. 

Ciro primi hangi yılın geliri veya gideridir?

Ciro primleri esas itibariyle bir yıl içerisinde alınan mal miktarı ve tutarına göre genellikle ilgili yıl sonunda hesaplanmaktadır. Yukarıda açıklandığı üzere, gerek ticari kazancın tespitinde tahakkuk esası, gerekse muhasebe sisteminin dönemsellik ilkesinin bir gereği olarak, geliri doğuran olayın takvim yılı içinde eksiksiz olarak gerçekleşmiş olması, gelirin ilgili yılda elde edilmiş sayılması için yeterli olacaktır. 

Ancak, ciro primleri genellikle dönem sonu itibariyle hesaplanmakta ve karşılıklı mutabakatların tamamlanması yeni yılda gerçekleştirilmektedir. Bu nedenle de çoğu kez, kapanan yıla ilişkin ciro primi faturası, takip eden yılın ilk aylarında düzenlenmektedir.

Bu primlere yıl sonu itibariyle hak kazanıldığından ve tahakkuk işleminin dönem sonu itibariyle yapılması gerektiğinden, faturanın fiili imkansızlığı nedeni ile sonraki yılda düzenlendiği durumlarda dahi, tahakkuk esasının bir gereği olarak, bu primlerin hak kazanıldığı yılın geliri olarak beyan edilmesi gerekir. 

Buna göre, yeni yılın tarihini taşıyan belge ile tevsik olunan ciro primlerinde taraflar, gelir ve gider tahakkukları hesapları yoluyla gelir ve gider kayıtlarını kapanan yılda yapmalı, takip eden dönemlerde temin edilen/düzenlenen faturalar ile kapatmalıdırlar.

Katma Değer Vergisi açısından ciro primi

KDV Kanunu’nun 25. maddesinde KDV matrahına dahil olmayan unsurlar başlığı altında teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun iskontoların matraha dahil olmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu açıklamaya göre, iskontoların KDV matrahına dahil olmaması için,

- İskonto miktarı mal ve hizmet satışına ilişkin olarak düzenlenen fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmelidir,

- İskontolar ticari teamüle uygun olmalıdır.

Maliye Bakanlığı’nın konuyla ilgili olarak yayınladığı 26 No’lu KDV Genel Tebliğinin L/2 bölümünde; “fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemeler katma değer vergisine tabi olacaktır. Zira, bu tür bir iskonto doğrudan satılan malla ilgili değildir. Bu tür bir iskonto, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın ya da çabanın sonucunda doğmaktadır.

Dolayısıyla yapılan iş, ana firmaya karşı verilen bir hizmettir. Çünkü ana firma ile satıcı firma arasında düzenlenen sözleşmeye göre (yazılı veya sözlü), satıcı firma sözleşmenin hükümlerine uygun olarak belli bir çabayı göstermiştir ki (belli bir hizmet vermiştir ki) ek ödemeye hak kazanmıştır. Bu nedenle Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 4. Maddesi çerçevesinde “hizmet” kapsamına giren bu işlemler katma değer vergisine tabi olacaktır.” denilmektedir. 

Buna göre, belli bir cironun aşılmasına bağlı olarak ödenen ciro primleri “hizmet” kapsamında KDV’ye tabi bulunduğundan, bu primlerin iskonto olarak KDV matrahından indirilmesi de söz konusu değildir. Ancak, Danıştay’ın bu konuda vergi idaresi görüşünün aksi yönünde verilmiş kararları olduğu da unutulmamalıdır.

Ciro priminde KDV oranı nedir?

Maliye Bakanlığı’nın konu ile ilgili yayımladığı 26 No’lu KDV Genel Tebliği’nin L/2 bölümünde açıklandığı üzere, fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonucunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan ödemeler doğrudan satılan malla ilgili değildir. 

Bu tür iskontolar, firmanın yaptığı ek bir çabanın sonucu olarak doğmaktadır. Dolayısıyla, yapılan iş, ana firmaya karşı verilen ayrı bir hizmettir. 

Bu nedenle KDV uygulamasında, satışı yapılarak ciro primine hak kazanılan ürünün tabi olduğu oran yerine, hizmet teslimlerinin tabi olduğu genel KDV oranı olan yüzde 20’nin dikkate alınması gerektiğini hatırlatalım…